Bli kund Annonsera
söndag 21 april 2019
Mitt i juridiken
Mitt i juridiken
Läs direkt!
Publicerad: 19 april 2017,

Skatteavtalet med Portugal

Juristen Peter Sundgren skriver i denna artikel om Sveriges skatteavtal med Portugal.

VERKTYG

»
Skriv ut
»
Tipsa en vän
»
Skriv kommentar

För svenskar som flyttar utomlands uppkommer alltid ett antal frågor att beakta vad gäller vederbörandes inkomstbeskattning samt (med noggrann skatteplanering möjligheter att reducera eller helt undvika skatt - ibland både i Sverige och i utlandet. Särskilt utmanande för rättskänslan framstår detta när man därvid utnyttjar skatteavtal med det aktuella landet, avtal vars uttalade syfte just är att förhindra skatteflykt.

Enligt uppgifter i media, bland annat Svenska Dagbladet den 8 mars 2017, har Sveriges finansminister Magdalena Andersson nu reagerat på att detta utnyttjats på ett oacceptabelt sätt vad gäller just pensionärer som flyttar till Portugal och att hon tänker ingripa häremot.

I denna artikel lämnas förslag på ett effektivt sätt att gå tillväga härmed. Därutöver redovisas även andra tillvägagångssätt av skatteflyktskaraktär som utnyttjas när svenskar flyttar utomlands samt åtgärder som bör vidtagas för att motverka även dessa.

Bakgrund

Bakgrunden till den dubbla skattefriheten är följande: År 2002 träffade Sverige ett skatteavtal med Portugal för undvikande av dubbelbeskattning och - vilket också sägs uttryckligen - förhindrande av skatteflykt. I avtalet (artikel 18) gav Sverige  Portugal den exklusiva rätten att beskatta privata tjänstepensioner till svenskar som  bosatt sig där och avstod således frivilligt från att beskatta dessa pensioner. Detta trots att man alltsedan 1970-talet iakttagit en sträng policy i sina tidigare avtal om att de skulle beskattas primärt i Sverige. Några år efter avtalets ingående, 2009, införde Portugal i sin interna skattelagstiftning särskilda bestämmelser för utländska s.k. Non Habitual Residents (NHRs) som flyttar in till Portugal. Reglerna innebär att dessa personer frikallas från inkomstbeskattning på de allra flesta slags inkomster som förvärvas från utlandet. Avsikten härmed är att locka ekonomiskt välbeställda utlänningar med utländskt kapital att bosätta sig i Portugal vilka därigenom skulle kunna gynna landets ekonomiska  utveckling. Denna typ av skattepolicy är ingalunda unik utan återfinns i flera länder. Exempelvis har vi även i Sverige omfattande skattefavörer för höginkomsttagande utlänningar som flyttar hit för att jobba.

Anledningen till den dubbla skattefriheten kan således inte ensidigt skyllas på portugiserna. Felet ligger också i Sveriges generositet som visats i vårt skatteavtal med Portugal. Med facit i hand borde Sverige i detta avtal ha krävt ett införande av en s.k. subject-to-taxregel. En sådan regel som finns i en del andra avtal vi träffat med andra länder kräver att den stat som har givits beskattningsrätten enligt avtalet (Portugal) också skall ta tillvara densamma och beskatta inkomsten. Om så inte sker är den andra staten (Sverige) berättigad att beskatta enligt sin interna rätt.

På skatteplanerarfronten har man inte legat på latsidan sedan denna dubbla skattefrihet uppkom för människor som flyttar till Portugal. Marknadsföringen alltsedan 2009 av portugaluppläggen har sålunda varit mycket intensiv. Men på finansdepartementet, som har ansvaret för våra skatteavtal, har man under alla de åtta år som förflutit sedan avtalet trädde ikraft inte vidtagit några åtgärder för att stoppa pensionärståget till Portugal.

I Finland har man alltsedan 2013 bedrivit förhandlingar med Portugal om en förändring av gällande avtal. Nackdelen med denna metod att omförhandla avtal är dock att det tar mycket lång tid, ofta föranlett av att den andra statens intresse för en förändring är begränsat och därför förhalar förhandlingarna och ikraftträdandet av avtalet. Finnarnas nya avtal kommer att träda ikraft först 2019 vilket betyder att omförhandlingsprocessen sålunda tagit hela sex år.

Det är inte nödvändigt att ta allt besvär med att förhandla fram ett nytt avtal. Vad som bör ske är helt enkelt att i första hand föreslå att Sverige och Portugal gemensamt skall förklara att skatteavtalets artikel 18 om pensionsbeskattning skall upphöra att gälla. Enligt artikel 54 av Wienkonventionen om traktaträtten (SÖS 1975:1) som utgör den folkrättsliga basen för staters internationella överenskommelser kan nämligen en traktat bringas att upphöra när som helst med parternas samtycke. Härigenom skulle alltså de dubbelt skattebefriade pensionsinkomsterna omedelbart börja bli beskattade i Sverige. Genom att på detta sätt upphäva artikel 18 träder nämligen i stället artikel 21 punkt 3 (annan inkomst) i funktion. Denna artikel säger att inkomst som inte behandlats i avtalets föregående artiklar och som uppbärs av en person med hemvist (i detta fallet) i Portugal skall beskattas i Sverige om inkomsten härrör därifrån. Och detta är ju fallet vad gäller svenska privata tjänstepensioner. Upphörandet av artikel 18 kräver således inget ingrepp i övrigt eller någon annan förändring av avtalet. En fördel med denna metod för att göra slut på den dubbla skattefriheten är ju vidare att beskattningsrätten till pensionerna därefter kommer att hamna i Sverige och inte i Portugal.

Om Portugal inte vill gå med på att gemensamt bringa avtalet att upphöra kan Sverige enligt avtalets särskilda bestämmelser härom (artikel 30) ensidigt säga upp avtalet. Men, återigen, en sådan uppsägning skall bara avse artikel 18. Om detta sker före den 1 juli i år upphör regeln att gälla fr o m den 1 januari 2018. Avtalet sägs alltså härmed upp helt enligt dess egna bestämmelser. En sådan del-uppsägning  finns inte direkt föreskriven i avtalet men kan rättfärdigas av den den allmänna rättsliga maximen (som utvecklades redan i den romerska rätten): major includit minor. Därmed menas i ett fall som detta att om man har rätt att säga upp hela avtalet så kan man också säga upp en en begränsad del därav. Motiveringen från svensk sida för del-uppsägningen skulle vara att avtalet, alltsedan Portugals NHR-regler infördes, medfört en vid avtalets ingående oförutsedd och icke acceptabel skatteflyktsmöjlighet, något som är ett primärt syfte att förhindra. En deluppsägning av ett skatteavtal är för övrigt inte något unikt. 1987 lät USA, också i syfte att förhindra skatteflykt (av vad i det fallet gällde beskattning av räntebetalningar), delvis säga upp sitt skatteavtal med Nederländska Antillerna. En ensidig uppsägning av avtalet på detta sätt medger inte Portugal något utrymme att kräva andra kompensatoriska förändringar av avtalet.

Ytterligare skatteflyktsmöjligheter vid utlandsflyttning

Som anges i inledningen till denna artikel finns även andra problem av skatteflyktskaraktär när någon flyttar utomlands. Det som här främst kan nämnas är de s.k. aktievinstutflyttningarna vilka syftar till att kringgå den s.k. tioårsregeln i vår skattelagstiftning som gör anspråk på beskattning av aktievinster i Sverige under tio år efter aktieägarens utflyttning från landet. Dessa utflyttningar av aktievinster är vanliga bland personer som bosätter sig i just Portugal vilket också har att göra med att Portugals NHR-regim även i detta avseende medger skattebefrielse. Om man samtidigt kan kringgå tioårsregeln uppkommer även i dessa fall dubbel skattefrihet. Ofta kan man också iakttaga att själva utflyttningen endast eller i huvudsakligt syfte sker för att undvika beskattningen av vederbörandes bolagsvinst. Detta ger sig tillkänna när den utflyttade aktieägaren återvänder till Sverige strax efter avyttringen av bolaget. Fråga har således varit om en skattemässigt skenbar utflyttning.

Dessa skatteflyktsarrangemang marknadsförs också ivrigt på nätet. Uppläggen som regelmässigt sker genom etablering av särskilda holdingbolag i utlandet - Malta har visat sig vara en lämplig skattejurisdiktion härför - är mycket sofistikerade och dyra. Med de nyligen framlagda och betydligt strängare reglerna vad gäller 3:12-lagstiftningen i antågande torde ansträngningarna att utnyttja aktievinstutflyttningsuppläggen att ytterligare trappas upp.

Regeringen har tillsatt en utredning för att komma tillrätta med denna skatteflykt. Detta skedde redan år 2007. Dvs för tio år sedan. Men sedan dess har ingenting hänt. Detta har under årens lopp medfört sträng kritik från Riksrevisionen dels i deras rapport redan 2010 Sveriges skatteavtal med andra länder (RiR 2010:24) dels i deras uppföljningsrapport 2015. Riksrevisionen uppger att detta skatteläckage uppgår till miljardbelopp årligen. Detta bekräftas även av Skatteverket i dess rapport Skattefelet för Sverige, 2008:1. Frågan har också tagits upp vid flera tillfällen i riksdagen. Från regeringens sida framhålls att beredningen av frågan alltjämt pågår men att man ännu inte kommit till någon lösning samt att det fortfarande inte går att lämna besked om när beredningen i denna fråga kan avslutas. Facit för lagstiftarens kamp mot den internationella skatteflykten vad gäller pensionsbeskattningen till Portugal och aktievinster som flyttas utomlands har alltså varit resultatlös i 8 respektive 10 år.

Ett ytterligare, och för både de utflyttande och skattemyndigheterna, mycket komplicerat problemområde gäller själva bestämmandet av vad som i skattehänseende menas med att vara utflyttad. Den avgörande frågan är därvid att fastställa huruvida vederbörande har s.k. väsentlig anknytning till Sverige efter själva utflyttningen. Om den utflyttande personen därvid kan visa att hen inte har (kvar) väsentlig anknytning till Sverige efter utflyttningen blir hen begränsat skattskyldig. För den som flyttat till Portugal och fått hemvist där enligt skatteavtalet upphör, som ovan redovisats, Sveriges rätt att beskatta vederbörandes svenska tjänstepensioner. Vad gäller dennes ATP och folkpension som Sverige enligt avtalet har primär beskattningsrätt till, beskattas dessa, eftersom pensionären inte längre har någon väsentlig anknytning till Sverige, enligt lagen om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta personer, SINK, med endast 20 procent. (Enligt regeringens förslag till vårbudget skall denna skatt höjas till 25 procent fr.o.m. 2018).

Om däremot den utflyttande pensionären bibehåller väsentlig anknytning till Sverige förblir vederbörande obegränsat skattskyldig men återigen endast för sådan inkomst som Sverige får beskatta enligt avtal. Tjänstepensionerna i vårt exempel förblir således skattefria i Sverige även i detta fall. Vad emellertid gäller ATP och folkpension som tillåts beskattas i Sverige sker den förändringen att dessa skall beskattas inte enligt SINK utan enligt inkomstskattelagen på vanligt sätt enligt inkomstskattelagen. Dessa sistnämnda pensioner beskattas sålunda till både kommunal och (progressiv) statlig inkomstskatt.

Spontant kan det synas fördelaktigast att beskattas enligt det förstnämnda alternativet dvs enligt SINK. Men detta är ingalunda alltid fallet. Och viktigt att påpeka är att den utflyttande själv har rätt att välja vilken beskattningsmetod denne önskar. Detta sker helt enkelt genom att vederbörande avstår från att visa att hen är utflyttad och fortsätter att låta sig beskattas som bosatt i Sverige enligt en i vanlig ordning avgiven allmän självdeklaration

Förklaringen till att denna sistnämnda metod ofta kan vara fördelaktig är följande. Vid SINK-beskattning är skattesatsen som ovan påpekats 20 eller fr.o.m 2018 25 procent. Vidare gäller att skatten beräknas på vederbörandes bruttoinkomst, dvs utan några avdrag. Vid beskattning enligt inkomstskattelagen vid obegränsad skattskyldighet har den utflyttande däremot rätt till alla avdrag som gäller här bosatta personer. Från inkomst av arbete - detta kan exempelvis avse ett uppburet styrelsearvode från ett svenskt bolag - har man således rätt avdrag för intäkternas förvärvande och jobbskatteavdrag. Och man har också rätt till allmänna avdrag och grundavdrag för hela beskattningsåret. Särskilt viktigt är vidare, om man som kvarbosatt också har full avdragsrätt för alla sina räntekostnader. Och sådana kostnader torde i praktiken ofta kunna uppkomma och vara ganska avsevärda för finansiering av den bostad man förvärvar i sitt nya hemland. Genom den kvittning som sker av underskott i inkomstslaget kapital mot den statliga och kommunala skatt som debiteras för arbets- eller pensionsinkomster kan den slutliga skatten ibland bli avsevärt mycket lägre än den 20/25procentiga SINK-skatten. Ofta kan dessa räntekostnader dessutom dras av även vid inkomst- eller fastighetstaxeringen i det nya hemlandet. Särskilt gäller detta räntor hänförliga till vederbörandes bostad. Man får alltså i dessa fall dubbelt avdrag för samma räntekostnader. Beträffande räntebeskattningen bör också tilläggas att en person som får hemvist i ett skatteavtalsland regelmässigt är befriad i Sverige från beskattning för sina ränteinkomster. Skattefrihet således för ränteinkomster och avdragsrätt för räntekostnader!

En ytterligare fördel, som av många anses särskild värdefull, av att bibehålla sin obegränsade skattskyldighet i Sverige efter utflyttning, är att man därmed kan vistas i Sverige hur länge och hur ofta man önskar. För begränsat skattskyldiga och SINK-beskattade  personer måste man däremot vara "försiktig" med under hur lång tid och med vilka intervaller man åker hem till Sverige. Högst får man då bara uppehålla sig i Sverige under sex månader per år men det finns fall då skattemyndigheterna ansett att tidsperioder som sammanlagt är kortare än så konstituerar ”stadigvarande vistelse” och därmed bosättning i Sverige.

En ytterligare fördel med att inte ge upp sin skattemässiga bosättning i Sverige efter en faktisk utflyttning - detta gäller dock endast länder inom EU - är att man därmed har fortsatt rätt till både ROT- och RUT-avdrag för fortlöpande arbete som utförs på och i den nya bostaden under bosättningen utomlands. För icke bosatta som beskattas enligt SINK har man däremot inte rätt till sådana ROT- eller RUT-avdrag.

Övriga förslag

Utöver de förslag som ovan lämnats för att få slut på den dubbla skattefriheten för pensionärer som flyttar till Portugal bör man även överväga följande åtgärder:

- Vad gäller själva utflyttningsproblematiken och de besvärliga överväganden som måste göras avseende väsentlig anknytning bör man införa regler av den typ som man antagit i bl.a.Norge. Där gäller kortfattat att man anses skattemässigt utflyttad när man a) skaffat sig ett permanent hem utomlands, b) att man inte äger någon bostad i Norge och c) att man vistas i Norge under högst 61 dagar per år. Dessa regler grundas på helt objektiva kriterier som därmed garanterar fullständig förutsebarhet om vederbörandes skattskyldighet vid utflyttning. (I en särskild artikel i WebJournal on International Taxation in Sweden,WITS, no 4/ 2012 (17 april) under rubriken Beskattning av personer som arbetar utomlands enligt 6/12-månadersregeln samt personer som flyttar utomlands permanent har jag redovisat behovet och utformandet av ett liknande regelverk för Sveriges del (inkluderande även ett fullständigt förslag till lagtext). Detta har kommenterats och utvecklats på ett förtjänstfullt sätt av jur.dr. Katja Cejie vid Uppsala Universitet i hennes bok Den utsträckta hemvistprincipen, Iustus Förlag 2015.)

- Beträffande aktievinstutfyttningarna måste arbetet mot kringgåendet av tioårsregeln omedelbart slutföras. Andra länder i Europa med motsvarande problem har sedan länge infört s.k. exitbestämmelser för att stoppa denna typ av skatteflykt. (Se närmare härom i Skattenytt nr 5/2007 Nya tyska exitbestämmelser - en förebild för svensk internationell skatterätt? av Johan Thim, Skatteverket). För att även motverka sådana skenutflyttningar som ovan nämnts bör man vidare införa s.k claw-backregler innebärande att om aktieägaren återvänder till Sverige (inom viss tid) så utlöses beskattning i Sverige för den aktieförsäljning som tidigare gjorts under utlandsvistelsen. Därvid medges givetvis avräkning för den utländska skatt som utgått. I ett remissyttrande för ett antal år sedan rekommenderade även Svenskt Näringsliv ett införande av denna typ av claw-backbestämmelser.

- I syfte att motverka avdrag i Sverige för räntekostnader efter en utflyttning bör helt enkelt föreskrivas att sådant avdrag vägras för person som skaffat sig skatterättslig hemvist i ett  annat skatteavtalsland.

- Man bör vända på ROT- och RUT-avdragen på så sätt att detta endast medges för arbete som utförs i Sverige samt att, i syfte att bibehålla konformitet med EU-rätten, detta får åtnjutas av alla medborgare i EU.

Alla dessa förslag avser förändringar av vår interna svenska lagstiftning och begränsas inte av EU-rätt eller skatteavtal.

--------------------------------------------

Peter Sundgren har varit professionellt engagerad i internationella skattefrågor under närmare 40 år, tidigare vid (dåvarande) Institutet för Utländsk Rätt och numera som självständig analytiker vad gäller internationell beskattning. Han är redaktör för WebJournal on International Taxation in Sweden.

3 TIDIGARE KOMMENTARER
georg carlde
22 april 2017 17:03

Om allt är så lätt att ändra som Peter Sundgren påstår, är det ju märkligt att så ej ännu skett. Kan det ligga en dold dissen här Georg Carlde Frankrike

Anmäl inlägg för olämpligt innehåll
Bo Ek
28 april 2017 16:26

Peter Sundgrens påstående om att RUT- och ROT-avdrag skulle kunna begränsas till enbart arbete i Sverige med bibehållen EU-rättslig konformitet synes minst sagt tvivelaktigt. Finland ändrade den 1 januari 2013 ändrat sin lagstiftning så att det finska hushållsavdraget kan beviljas även när arbetet har utförts i en annan stat inom EES. Detta efter att EU-kommissionen uppmärksammat Finland på att den finska lagstiftningen om hushållsavdrag begränsade den fria rörligheten för arbetstagare. Vad vet Peter Sundgren som EU-kommissionen missat? Utöver rörligheten för arbetstagare förefaller det högst tveksamt att föreslagen begränsning skulle vara förenlig med den fria rörligheten för kapital (i form av bostadsinvesteringar) - jfr t.ex. uppskovsreglernas utvidgning till bostäder i andra EES-stater.

Anmäl inlägg för olämpligt innehåll
Jan Wiklund
31 oktober 2017 08:55

Pensionsmyndigheten och den utflyttade har en övetenskommelse om uttagstid som inte går att ändra. Denna bestämmelse måste rivas upp då ett beslut om uttagstid för tjänstepension är grundat på ett skatteavtal som i detta fallet inte längre gäller. En situation som är mycket tveksam.Retroaktivitet borde över huvud taget inte gälla. Vill man förändra villkoren bör de nya villkoren endast gälla från och med den dag beslutet tas.

Anmäl inlägg för olämpligt innehåll

Årets bolagsjurist

Oskar Brandt som är chefsjurist på Izettle har tilldelats utmärkelsen årets bolagsjurist.

Fylgia anställer biträdande jurister

Advokatfirman Fylgia har anställt tre jurister inom kommersiell tech & IP samt miljö- och entreprenadrätt.

57 nya advokater

Styrelsen för Sveriges advokatsamfund antog 57 nya ledamöter vid sitt sammanträde den 11 april. Samtidigt utträdde 22 advokater ur samfundet.

Foto Roland Magnusson

Advokat blir hedersdoktor

Advokaten Johan Eriksson har av Stockholms universitet utsetts till en av 2019 års hedersdoktorer.

Nya domarutnämningar

Regeringen har den 11 april utnämnt åtta nya domare.

Samarbete mot brottslighet granskas

Tolv myndigheter har i flera år lagt ner stora resurser på att bekämpa organiserad brottslighet. Enligt Riksrevisionen har dock styrningen varit otydlig och utan samordning.

Foto Uppsala universitet

Uppsalaforskare får miljonanslag

Juris doktor Moa Lidén får Ragnar Söderberg Postdoctoral Fellow in Law under två år för ett projekt om bevisning i brottmål.

Domstolarna rekryterar

Om några veckor går ansökningstiden ut för den utannonserade tjänsten som justitieråd i Högsta domstolen, men det finns även ett antal andra domstolstjänster runtom i landet att söka just nu.

Wistrand utser ny MP

Efter nio år som managing partner i Göteborg har Martin Wedén lämnat sin post. Lars Thunberg tar över i hans ställe.

Miljonbelopp till forskningsprojekt

Ragnar Söderbergs stiftelse har beviljat forskningsmedel till två projekt i rättsvetenskap vid Stockholms universitet, vid Juridiska institutionen respektive Institutet för social forskning.

Nya delägare i DLA Piper

DLA Piper har utsett advokaterna Mats Eriksson och Magnus Oskarsson till nya delägare från och med 1 maj.

Studie om skatter och mänskliga rättigheter

Vilken koppling finns det mellan skatter, mänskliga rättigheter, jämställdhet och FN:s globala mål för hållbar utveckling? Cristina Trenta har fått forskningsmedel för att bidra med kunskap om skatternas roll för hållbar utveckling.

Foto Ginasanders Dreamstime.com

EU inför nya upphovsrättsregler

EU-parlamentet röstade på tisdagen för kommissionens förslag till nytt upphovsrättsdirektiv.

Datainspektionen granskar vårdgivare

Datainspektionen ska undersöka hur fyra universitetssjukhus, tre stora privata vårdgivare och en nätläkare styr personalens åtkomst till huvudjournalsystemen.

Foto Leif R Jansson/Scanpix

Nytt justitieråd i HD

Stefan Reimer har tillträtt som justitieråd i Högsta domstolen.

Ny managing partner på Vinge i Göteborg

Vinge Göteborg har utsett Anna Palmérus till ny managing partner.

Foto stocksnapper

Nya domare

Regeringen har den 21 mars utnämnt en lagman och tre chefsrådmän.

Nya delägare och advokater till Wåhlin

Advokatfirman Wåhlin har sedan årsskiftet förstärkts med tre nya medarbetare i Göteborg, Malmö och Helsingborg, varav två delägare och en advokat.

Ny delägare i Ramberg

Advokat Camilla Alm-Eriksson började på Ramberg Advokater som delägare den 4 mars.

Foyen rekryterar jurist från hovrätten

Foyen Advokatfirma har rekryterat juristen Erika Stjärnström från Göta hovrätt. Hon ingår i advokatfirmans affärsområde för Entreprenad, skriver Foyen i ett pressmeddelande.

Ny counsel på Delphi

Delphi har rekryterat Elisabeth Werner som counsel och hon kommer närmast från en roll som bolagsjurist på Skanska.

Foto Syda Productions

Tredje tillsyn kring 1177

Datainspektionen genomför en inspektion på plats av Medhelp för att ta reda på företagets roll och ansvar kring sjukvårdsrådgivning via 1177 Vårdguiden.

Nya domarutnämningar

Regeringen har den 14 mars utnämnt sju nya domare.

Praktikerartikel

Användning av mellanliggande bolag och principen om förfarandemissbruk

David Kleist, docent i finansrätt, analyserar två nyligen meddelade domar inom skatterättens område från EU-domstolen.

Foto Dotshock

Så fungerar justitiedepartementet

Justitiedepartementet presenterar en överblick över organisation, ansvarsområden och uppgifter.

Nya advokater

Sveriges advokatsamfund antog 50 nya ledamöter vid sitt sammanträde den 7 mars.

Jag vill ha daglig bevakning av juridiska
nyheter från InfoTorg Juridik.
 
E-post: 
 
 
 
OBS! Om du loggar in kan du lägga upp ett
personligt urval för ditt Nyhetsbrev.
 
Logga in och lägg upp ett Nyhetsbrev.




 
» Logga in automatiskt